Świadczenia Pozapłacowe wraz z wyjaśnieniami ekspertów Accreo - ebook

Wykaz stosowanych skrótów

• ustawa o PIT – ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.),

• ustawa o CIT – ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 ze zm.),

• ustawa o VAT – ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.),

• ustawa o podatku akcyzowym – ustawa z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz.U. z 2011 r. nr 108, poz. 626 ze zm.),

• rozporządzenie w sprawie podróży służbowych – rozporządzenie ministra pracy i polityki społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz.U. z 2013 r. poz. 167),

• Kodeks pracy – ustawa z 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (tekst jedn.: Dz.U. z 1998 r. nr 21, poz. 94 ze zm.),

• ustawa o ZFŚS – ustawa z 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (tekst jedn.: Dz.U. z 2012 r. poz. 592 ze zm.).Abonamenty medyczne generują powstanie przychodu po stronie pracowników

Aleksandra Plichta

starszy konsultant w Accreo

Izabela Sadlik
konsultant w Accreo

Opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia w postaci abonamentu medycznego, wykupywanego przez pracodawców jest jednym z najbardziej kontrowersyjnych pod względem opodatkowania PIT świadczeń pozapłacowych przekazywanych pracownikom.

W ostatnich latach zmianie na niekorzyść podatników uległa praktyka organów podatkowych oraz orzecznictwo sądów administracyjnych, w tym NSA.

Zgodnie z dominującym obecnie stanowiskiem organów podatkowych i sądów administracyjnych przekazanie pakietów medycznych (umożliwiających korzystanie z usług innych niż świadczenia wynikające z przepisów prawa pracy) na rzecz pracowników powoduje powstanie dla nich przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, który podlega opodatkowaniu PIT. Należy podkreślić, że do ustalenia jednolitego podejścia w tym zakresie konieczne było podjęcie przez NSA dwóch uchwał (w siedmioosobowym oraz w pełnym składzie).

Obecnie duża grupa pracodawców decyduje się na przekazywanie abonamentów medycznych na rzecz zatrudnionych w formie świadczenia pozapłacowego. Pakiety medyczne wykupywane przez pracodawców na rzecz pracowników mogą obejmować różnorodny zakres usług medycznych, np.:

– świadczenia medycyny pracy,

– świadczenia obejmujące profilaktyczną opiekę zdrowotną niezbędną z uwagi na warunki pracy,

– specjalistyczne usługi dodatkowe dla pracowników,

– pakiet usług medycznych obejmujący również rodzinę pracownika.

Niektóre świadczenia medyczne bez przychodu

Kwestią niebudzącą wątpliwości jest to, że pracodawcy są zobligowani przepisami prawa pracy do zapewnienia pracownikom opieki w zakresie medycyny pracy1 oraz profilaktyki zdrowotnej z uwagi na warunki pracy. Przychód z tytułu uzyskania dostępu do takiej formy opieki medycznej podlega zwolnieniu z opodatkowania, jeżeli otrzymane świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty z tego tytułu przysługują na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy lub zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw – w myśl art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o PIT2.

Poniżej przedstawiamy praktykę sądów administracyjnych oraz organów podatkowych, która ukształtowała się w ostatnich latach, w zakresie obowiązku opodatkowania abonamentów medycznych wykupywanych przez pracodawców na rzecz pracowników.

Dominująca praktyka do 2007 roku – pakiety medyczne nie stanowią przychodu

Do 2007 roku organy podatkowe stały na stanowisku, zgodnie z którym zapewnienie pracownikom świadczeń medycznych nie powinno podlegać opodatkowaniu. W opinii organów podatkowych tego typu świadczenia na rzecz zatrudnionych nie stanowią dla nich przychodu, jeżeli:

– spółka opłaca dla ogółu pracowników prawo do skorzystania z usług danej placówki medycznej,

– placówka nie wystawia imiennych rachunków na rzecz konkretnych osób z tego tytułu3.

Analogiczne stanowisko wyraził również podsekretarz stanu w Ministerstwie Finansów4 w odpowiedzi na interpelację poselską z 27 września 2002 r. Zgodnie z tym stanowiskiem doliczanie do dochodu pracownika wartości świadczeń usług medycznych jedynie przypadających na pracownika (a nie faktycznie otrzymanych) byłoby sprzeczne z postanowieniami ustawy o PIT, a także z Konstytucją RP.

Pakiety medyczne opłacane ryczałtowo

Poza wskazaną wcześniej kwestią uzyskania przez pracownika przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w związku z zapewnieniem mu przez pracodawcę możliwości skorzystania ze świadczeń medycznych, poważne wątpliwości budzi sama możliwość przypisania pracownikowi przychodu, w sytuacji gdy pracodawca opłaca pakiet medyczny dla wszystkich pracowników w formie ryczałtu. W sytuacji, w której pracodawca opłaca pakiet medyczny dla wszystkich pracowników w formie ryczałtu, na wysokość opłaty nie ma wpływu, czy lub ile razy pracownicy skorzystali ze świadczeń medycznych.

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych w takiej sytuacji pracownicy nie otrzymują przychodu, jeżeli podmiot świadczący usługi medyczne:

– nie wystawia indywidualnego rachunku na rzecz każdego z pracowników objętego pakietem medycznym,

– lecz wystawia jeden rachunek zbiorczy na ogólną kwotę na rzecz pracodawcy5.

Opisane stanowisko potwierdziła również podsekretarz stanu w omawianej odpowiedzi na interpelację poselską.

Pojawiało się również odmienne stanowisko, zgodnie z którym organy podatkowe wskazywały, że nawet w przypadku ryczałtowanego opłacania abonamentów medycznych pracownicy uzyskują przychód, który powinien podlegać opodatkowaniu. W opinii organów przepisy wprost wskazują, że jedynie badania wstępne, okresowe oraz kontrolne badania lekarskie, które pracodawca ma obowiązek przeprowadzić na swój koszt, nie stanowią przychodu dla pracowników6. Dlatego w przypadku objęcia pracowników pakietem medycznym, obejmującym swoim zakresem dobrowolne specjalistyczne usługi medyczne, wartość pieniężna w tej części będzie stanowiła przychód pracownika podlegający opodatkowaniu. Przy określaniu wartości podlegającej opodatkowaniu nie ma znaczenia to, czy pracownik skorzystał z udostępnionych mu usług medycznych opłaconych ryczałtowo. W opinii organów wartość uzyskanego przez pracownika przychodu powinna być wyliczona przez podzielenie ryczałtowo określonego wydatku ponoszonego przez pracodawcę na zakup pakietu medycznego przez liczbę pracowników mających możliwość korzystania z usług medycznych.

Nowelizacja ustawy o CIT w roku – zmiana podejścia organów podatkowych

Zmiana podejścia organów podatkowych do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych abonamentów medycznych przekazywanych pracownikom zbiegła się w czasie z nowelizacją przepisów ustawy o CIT7 i ustawy o PIT8, które weszły w życie 1 stycznia 2007 r. W wyniku nowelizacji został usunięty art. 16 ust. 1 pkt 65 ustawy o CIT, wyłączający z kosztów uzyskania przychodów wydatki ponoszone przez pracodawców związane z finansowaniem świadczeń zdrowotnych na rzecz pracowników (z wyjątkiem tych wynikających z odrębnych ustaw). Analogiczny przepis art. 23 ust. 1 pkt 60 został również uchylony w ustawie o PIT.

Organy podatkowe uznały, że skoro w wyniku zmian pracodawca ma prawo potraktować poniesione wydatki na zakup abonamentów medycznych dla pracownika jako koszt uzyskania przychodów, to jednocześnie powinien powstać przychód po stronie pracownika, na rzecz którego dokonywany jest zakup usługi.

Brak jednolitego orzecznictwa

Liczne rozbieżności dotyczące konieczności i zakresu opodatkowania przychodów uzyskanych przez pracowników, na rzecz których pracodawcy wykupili abonamenty medyczne, zaczęły pojawiać się również w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym NSA.

Brak jednolitej linii orzeczniczej doprowadził do podjęcia dwóch kolejnych uchwał przez NSA, tj. uchwały siedmiu sędziów z 24 maja 2010 r., sygn. akt II FPS 1/10 oraz uchwały pełnego składu NSA z 24 października 2011 r., sygn. akt II FPS 7/10.

NSA potwierdził w uchwałach prawidłowość profiskalnego stanowiska prezentowanego głównie przez organy podatkowe. W opinii NSA wykupienie przez pracodawcę pakietów medycznych dla pracowników stanowi dla nich przychód z tytułu uzyskania nieodpłatnego świadczenia określonego w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. Uzyskany przychód nie jest objęty zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o PIT.

------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Powstanie przychodu powoduje już sama możliwość skorzystania ze świadczeń zagwarantowanych w pakiecie medycznym.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Taka możliwość skorzystania ze świadczenia ma bowiem wymiar finansowy. W sytuacji, w której pracownik sam chciałby sobie taką możliwość zapewnić, musiałby wykupić abonament indywidualnie.

Zdanie odrębne

O kontrowersyjności stanowiska zaprezentowanego przez NSA w uchwale pełnego składu może świadczyć to, że 6 z 30 sędziów NSA zgłosiło zdanie odrębne (do uchwały 7 sędziów również zostało zgłoszone zdanie odrębne). Sędziowie NSA, którzy nie podzielili opinii wyrażonej w uchwale, uznali, że pełny skład NSA opowiedział się za zbyt szerokim rozumieniem pojęcia „nieodpłatne świadczenie”. Wskazali, że przychód po stronie pracownika powinien powstać dopiero w momencie, gdy pracownik wyrazi chęć skorzystania z pakietu medycznego.

Przepis art. 11 ust. 1 ustawy o PIT wprost wskazuje na dwie kategorie przychodów, tj. pieniądze i wartości pieniężne, które stanowią przychód w momencie postawienia ich do dyspozycji, oraz wartości otrzymane w naturze i inne nieodpłatne świadczenia. Brzmienie przepisu wprost wskazuje, że przychód w przypadku pracowników otrzymujących abonamenty medyczne powinien powstać w momencie ich otrzymania, ponieważ nie są to pieniądze ani wartości pieniężne.

Sędziowie również zwrócili uwagę na to, że pełny skład NSA w uchwale nie odniósł się do kwestii dotyczącej ustalania wartości otrzymanego świadczenia, w przypadku gdy pracodawca ponosi opłatę ryczałtową. Kwestia ta może powodować problemy dla pracodawców, w szczególności gdy np. płacą zryczałtowaną cenę za dany okres, a w ciągu roku zmienia się liczba zatrudnionych osób, które są objęte pakietem medycznym.

Zarzucono również, że pomimo braku zmiany przepisów całkowicie zmienione zostało podejście w zakresie opodatkowania abonamentów medycznych, których jedynym źródłem jest „profiskalne” podejście organów podatkowych. Tak dalece idąca zmiana, nieznajdująca oparcia w przepisach, godzi w elementarne wartości państwa prawa.

Skutki uchwał NSA: korekta zaliczek na PIT i składek na ZUS

W konsekwencji dwóch uchwał podjętych przez NSA wykształciło się stanowisko w zakresie opodatkowania abonamentów medycznych przekazywanych pracownikom. Chociaż w uchwałach nie zostało to wprost wskazane, w praktyce jednak przyjmuje się, że pracodawcy, którzy nie pobierali zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz składek na ZUS od przychodów uzyskanych przez pracowników w związku z otrzymaniem abonamentów medycznych, powinni dokonać korekty nie tylko w PIT, ale także w zakresie składek na ZUS.

Pracodawca powinien skorygować deklarację PIT-4R za okres ostatnich pięciu lat wraz z obowiązkiem odprowadzenia zaległego podatku z odsetkami za zwłokę. Powinien także skorygować informację PIT-11 oraz poinformować pracowników, którzy otrzymywali pakiety medyczne, że powinni zapłacić zaległy podatek. Istnieje również możliwość, aby pracodawca potrącił pracownikowi zaległą kwotę podatku przy wypłacie najbliższego wynagrodzenia za jego zgodą.

Na pracodawcy ciąży również obowiązek zapłacenia zaległych składek na ZUS, których wysokość określa się na podstawie uzyskanego przychodu. Płatnik powinien dokonać korekty składek za okres, w którym pracownik otrzymywał nieodpłatne świadczenie, i zapłacić zaległą kwotę wraz z odsetkami.

Abonamenty medyczne w kosztach

Obecnie nie budzi wątpliwości możliwość zaliczenia poniesionych przez pracodawców wydatków na zakup abonamentów medycznych dla zatrudnionych do kosztów uzyskania przychodów. Poniesiony wydatek będzie stanowił koszt pośredni, rozpoznawany w momencie jego poniesienia9.

Pamiętajmy, że wydatki poniesione na zakup abonamentów medycznych dla rodziny pracownika nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów dla pracodawcy. Nie są to racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródeł przychodów – uznają organy podatkowe10.

Nieodpłatne świadczenie zwolnione z VAT

Nieodpłatne przekazanie pakietów medycznych na rzecz pracowników, a tym bardziej ich rodzin, stanowi nieodpłatne świadczenie usług (zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT), jeśli tylko pakiet obejmuje usługi profilaktyczne i dodatkowe (inne niż wynikające z medycyny pracy11).

Decyduje o tym cel, który przyświeca przekazaniu – pakiety medyczne faktycznie służą zaspokajaniu osobistych potrzeb zatrudnianych osób, nie wspomagając w żaden sposób działalności samego przedsiębiorcy.

W chwili obecnej nie budzi również wątpliwości, że przekazanie pakietów medycznych pracownikom (podobnie jak ich nabycie) jest czynnością zwolnioną z VAT12.

Podobnie jest w przypadku refakturowania poniesionych wydatków na rzecz pracowników. Przyjmuje się, że pracodawca, nabywając dla zatrudnionych abonamenty medyczne, działa we własnym imieniu, ale na rzecz pracowników, co spełnia dyspozycję art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT i pozwala do świadczonej odpłatnie usługi zastosować zwolnienie z VAT.

Nie oznacza to jednak, że w przepisach o VAT, w przypadku nieodpłatnie przekazanych bądź refakturowanych pakietów medycznych nie pojawiają się żadne kontrowersje. Nie jest bowiem jasne, czy opisana czynność, podlegająca zwolnieniu, nie powoduje konieczności rozliczania VAT naliczonego przy zastosowaniu proporcji13.

W tym zakresie pojawiają się dwie rozbieżne linie interpretacyjne.

Pierwsze, korzystne dla pracodawców stanowisko wskazuje, że deklarowana sprzedaż zwolniona z tytułu przekazywania pakietów medycznych nie powinna być w ogóle wliczana do współczynnika VAT, gdyż:

– we współczynniku VAT nie powinno ujmować się elementów nieodzwierciedlających działalności gospodarczej podatnika, gdyż mogłyby one zniekształcić faktyczną strukturę sprzedaży przedsiębiorstwa14 – a z pewnością przekazywanie pakietów medycznych nie jest celem działalności przedsiębiorstwa,

– bazując na regulacjach VAT15, koszt świadczenia nieodpłatnie usług na rzecz pracowników nie stanowi obrotu (nie jest to kwota należna z tytułu sprzedaży),

– jedynym nabyciem, z którym wiąże się ta właśnie sprzedaż podlegająca zwolnieniu, jest zakup samych pakietów – nie można więc uznawać, że istnieje obiektywna konieczność przyporządkowania jakichkolwiek innych zakupów do tej sprzedaży16.

Odmienny pogląd, zaakceptowany przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w prawomocnym wyroku z 10 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Kr 1741/12, nakazuje jednak uwzględniać w rachunku proporcji przekazanie pakietów medycznych. W ocenie sądu, skoro ustawodawca wprost nie wskazał nieodpłatnego świadczenia usług czy też refakturowania pakietów medycznych jako działań niewliczanych do obrotu17. W konsekwencji, dokonywana przez pracodawcę czynność powinna być traktowana jako sprzedaż, a wykazana od niej podstawa opodatkowania – jako obrót ujmowany we współczynniku18. Takie stanowisko może niekorzystnie wpłynąć na rozliczenia VAT naliczonego przedsiębiorcy.

+---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------+
| Przykład |
| |
| Obliczanie przychodu dla pracownika |
| |
| Pracodawca wykupił dla pracownika abonament medyczny, za który zapłacił 100 zł, oraz dodatkowo pakiet medyczny dla rodziny pracownika o wartości 50 zł. Łącznie kwota wydatku pracodawcy wyniosła 150 zł. W ramach abonamentu zostało wyszczególnione, że 25 zł to pakiet obejmujący opiekę z zakresu medycyny pracy, a pozostałe 75 zł dotyczy usług dodatkowych. |
| |
| W takiej sytuacji pracownik otrzyma przychód w wysokości 125 zł (75 zł + 50 zł). Pracodawca będzie miał natomiast możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty w wysokości 100 zł. Zapłacona kwota w wysokości 50 zł na zakup abonamentu medycznego dla rodziny pracownika nie będzie stanowiła dla pracodawcy kosztu uzyskania przychodów. Mimo że zakupione usługi medyczne będą podlegały zwolnieniu z VAT, na pracodawcy ciążyć będzie obowiązek udokumentowania przekazanej sumy 125 zł do celów VAT i wykazania transakcji w deklaracji. Istnieje również ryzyko, że wartość zakupionego „ponadstandardowego” abonamentu medycznego powinna zostać uwzględniona przy obliczaniu współczynnika do celów VAT. |
+---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------+

Podsumowanie

Pracodawcy, którzy wykupują świadczenia medyczne na rzecz pracowników, powinni pamiętać, że nie wszystkie opłacone przez nich usługi medyczne są niejako „dodatkowo” opodatkowane. W szczególności nie powinni opodatkowywać PIT i VAT świadczeń na rzecz pracownika, do których zapewnienia są zobligowani przez przepisy prawa pracy.

Warto zwrócić szczególną uwagę na to, aby cena nabycia abonamentu medycznego była szczegółowo określona, tj. w taki sposób, by z łatwością można było wyodrębnić wartość z tytułu:

– medycyny pracy oraz świadczeń obejmujących profilaktyczną opiekę zdrowotną, niezbędną z uwagi na warunki pracy,

– ogólnych usług profilaktycznych, jak też specjalistycznych usług dodatkowych dla pracowników i ich rodzin.

Postępowanie organów podatkowych oraz sądów administracyjnych w zakresie omawianego zagadnienia nie zwiększa zaufania obywateli do państwa – przeczy więc fundamentalnej zasadzie prawa podatkowego. Z pewnością w takiej sytuacji podatnicy powinni wyciągnąć pewne wnioski. Nawet gdy sposób rozliczania podatkowego transakcji wydaje się być pewien, to w przyszłości podejście organów podatkowych i sądów administracyjnych może ulec zasadniczej zmianie.

Podatnicy posiadający jakiekolwiek wątpliwości powinni każdorazowo rozważać zasadność wystąpienia z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w celu zabezpieczenia swojej sytuacji podatkowej, w szczególności w przypadku transakcji o dużej wartości (jednorazowej bądź rozłożonej w czasie). Zastosowanie się podatnika do wydanej indywidualnej interpretacji podatkowej gwarantuje, że nie będzie on zobowiązany do zapłaty odsetek za zwłokę, a po spełnieniu odpowiednich warunków również nie będzie musiał zapłacić zaległego podatku.

1 Art. 229 § 6 Kodeksu pracy.

2 Np. interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 lutego 2012 r., nr IPPB2/415-940/11-4/AS, interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 8 marca 2012 r., nr ILPB1/415-1371/11-3/AMN.

3 Np. informacja o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego wydana przez Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie z 5 maja 2004 r., nr 1MUS-1471/DPF/415/9/2004/PB.

4 Odpowiedź Ireny Ożóg, podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów na interpelację nr 1980 z 27 września 2002 r., nr SPS-0202-1980/02.

5 Np. informacja o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego wydana przez Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie z 5 maja 2004 r., nr 1MUS-1471/DPF/415/9/2004/PB.

6 Art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o PIT w związku z art. 229 § 6 Kodeksu pracy.

7 Ustawa z 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2006 r. nr 217, poz. 1589).

8 Ustawa z 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2006 r. nr 217, poz. 1588).

9 art. 15 ust. 4d ustawy o CIT.

10 Np. interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 14 września 2012 r., nr IPTPB3/423-225/12-4/KJ.

11 Umożliwienie pracownikom korzystania ze świadczeń jedynie z zakresu medycyny pracy nie ma w ogóle wpływu na rozliczenia VAT, gdyż do finansowania takich świadczeń pracodawca jest zobwiązany przepisami (por. interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 19 czerwca 2012 r., nr ILPP2/443-300/12-2/MR).

12 Art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT.

13 Zob. art. 90 ustawy o VAT.

14 Por. uzasadnienie regulacji unijnych w zakresie obliczania proporcji w VAT przedstawione Radzie Wspólnot Europejskich przez Komisję Wspólnot Europejskich 29 czerwca 1973 r.

15 art. 90 ust. 3 w związku z art. 29 ust. 1 i ust. 12 ustawy o VAT.

16 Np. interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 19 czerwca 2012 r., nr ILPP2/443-300/12-3/MR.

Przekazanie pracownikom pakietów medycznych (umożliwiających korzystanie z usług innych niż świadczenia wynikające z przepisów prawa pracy) powoduje powstanie dla nich przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, który podlega opodatkowaniu PIT.

17 Por. art. 90 ust. 5 i ust. 6 ustawy o VAT.

18 art. 90 ust. 3 w związku z art. 29 ust. 1 i ust. 12 w związku z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT.Czasami można uniknąć płacenia PIT od imprez pracowniczych

Izabela Ukonu
starszy konsultant w Accreo

Aleksandra Plichta

starszy konsultant w Accreo

Agnieszka Derlatka

konsultant w Accreo

Opodatkowanie przychodu pracowników z tytułu nieodpłatnego świadczenia w związku z udziałem w spotkaniach i wyjazdach o charakterze szkoleniowo-integracyjnym lub też czysto integracyjnym wciąż budzi wątpliwości. W konsekwencji pracodawca, jako płatnik, często nie ma pewności, czy w konkretnej sytuacji jest zobowiązany odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Spółki organizują imprezy integracyjne najczęściej w celu zintegrowania kadry pracowniczej, poprawienia zdolności komunikacyjnych między członkami zespołu, polepszenia atmosfery w pracy, nawiązania lepszego kontaktu z pracownikami. Dodatkowo często zdarza się, że pracownicy, chcąc zrobić dobre wrażenie na pracodawcy, czują się zobowiązani do wzięcia udziału w imprezie integracyjnej. Bywa też, że udział w spotkaniu jest obowiązkowy. Jednocześnie gdyby pracodawca nie sfinansował takiego przedsięwzięcia, większość pracowników nie zdecydowałaby się na wzięcie w nim udziału. W takich okolicznościach, naszym zdaniem, nie można mówić o powstaniu przysporzenia majątkowego po stronie pracownika. W konsekwencji, takie świadczenie nie powinno stanowić dodatkowego przychodu dla podwładnego, który podlega opodatkowaniu PIT.

Bardzo często koszty organizacji imprez lub wyjazdów integracyjnych rozliczane są ryczałtowo, gdzie nie ewidencjonuje się sposobu i stopnia korzystania przez zaproszonych pracowników z zapewnionych atrakcji. W takiej sytuacji utrudnione lub wręcz niemożliwe jest precyzyjne określenie wartości świadczenia, która przypada na poszczególnych pracowników biorących udział w takim wydarzeniu.

Możliwość powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia

Przyczyną sporów mięwdzy podatnikami a organami podatkowymi, a ostatnio również sądami administracyjnymi, jest poprawne zdefiniowanie pojęcia „nieodpłatne świadczenie”, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o PIT. Zgodnie bowiem z literalnym brzmieniem tego przepisu przychód stanowi wartość świadczeń otrzymanych w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Wątpliwości budzi definicja pojęcia „otrzymanych”. Obecnie istnieją dwa stanowiska co do wykładni tego terminu. Zgodnie z pierwszym z nich wystarczy sama możliwość korzystania z oferowanego przez pracodawcę świadczenia, zgodnie z drugim konieczne jest rzeczywiste skorzystanie ze świadczenia.

Według stanowiska reprezentowanego przez organy podatkowe już sama możliwość udziału w imprezie integracyjnej organizowanej przez pracodawcę powoduje powstanie przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

Dodatkowo, w ocenie organów podatkowych, o powstaniu obowiązku podatkowego po stronie podatnika nie decyduje poziom skorzystania przez pracowników z poszczególnych atrakcji zapewnionych przez pracodawcę, gdyż koszty zakupu poszczególnych udostępnionych świadczeń w ramach imprezy ponoszone będą niezależnie od tego, w jakim stopniu osoby biorące w niej udział z nich skorzystają. Stanowisko takie zajął m.in. dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 19 listopada 2012 r., nr IPPB2/415-811/12-2/JG.

Analogiczne stanowisko zaprezentował ten sam organ w interpretacji indywidualnej z 27 września 2012 r., nr IPPB2/415-664/12-2/AK. Jednocześnie uznając, że brak sporządzania ewidencji wejść i wyjść z imprezy pracowników obecnych na spotkaniu integracyjnym nie może stanowić podstawy do stwierdzenia, że dana osoba świadczenia nie otrzymała. W takiej sytuacji każda osoba, która została zaproszona na zorganizowane przez pracodawcę wydarzenie, uzyska przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

Odmienne linie orzecznicze

W dniu 24 października 2011 r. NSA podjął niekorzystną dla podatników uchwałę1, zgodnie z którą już sama możliwość skorzystania z pakietu medycznego powoduje powstanie dla pracownika przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Chociaż uchwała ta nie dotyczyła kwestii imprez integracyjnych, jednak wydaje się, że była jedną z przyczyn ukształtowania się niekorzystnej linii orzeczniczej, dotyczącej nieodpłatnych świadczeń, w tym imprez integracyjnych.

Do czasu wydania tej uchwały znacząca część sądów administracyjnych reprezentowała korzystne dla podatników stanowisko, zgodnie z którym w sytuacji gdy przedsiębiorstwo nie prowadzi ewidencji korzystania przez uczestników z imprezy lub wyjazdu integracyjnego z zapewnionych atrakcji oraz rozliczania kosztów organizacji w sposób ryczałtowy, nie jest możliwe obliczenie wysokości konkretnego, a nie statystycznego przychodu według metod określonych w ustawie o PIT. Wobec tego nie można pracownikowi przypisać przychodu podlegającego opodatkowaniu2.

Po wydaniu przez NSA uchwały dotyczącej abonamentów medycznych zaczęła się kształtować negatywna linia orzecznicza dotycząca imprez integracyjnych3. W wyrokach tych NSA stał na stanowisku, że już sama możliwość udziału w imprezie integracyjnej powoduje powstanie przychodu pracownika, a przychód przypadający na poszczególnego pracownika można obliczyć, dzieląc koszty poniesione na sfinansowanie imprezy integracyjnej przez liczbę zaproszonych osób.

W bieżącym roku orzecznictwo NSA dotyczące imprez integracyjnych nie jest jednolite. W wyroku z 24 stycznia 2013 r.4 sąd podkreślił, że przychodem są tylko konkretne wartości pieniężne oraz wartości świadczeń otrzymywanych w naturze, w tym nieodpłatnych. Biorąc pod uwagę wskazaną wyżej definicję potencjalnej możliwości przyrostu majątku podatnika, nie należy traktować tego jako przychodu.

Tym samym, w ocenie NSA, brak jest możliwości przypisania pracownikowi przychodu z tytułu uczestnictwa w imprezie integracyjnej, nie uwzględniając zakresu rzeczywistego udziału poszczególnych pracowników w imprezie. NSA podkreślił, że sama możliwość przyznania przychodu nie może być traktowana na równi z przyznaniem takiego świadczenia.

Podobne stanowisko zajął też NSA w wyroku z 20 lutego 2013 r.5, Stanął na stanowisku, że po stronie pracownika uczestniczącego w imprezie integracyjnej nie powstanie przychód, jeśli nie da się określić wartości świadczeń, z których skorzystali poszczególni pracownicy.

Jednak w wyroku z 12 marca 2013 r.6 NSA znowu zaprezentował stanowisko niekorzystne dla podatników, wskazując, że pracownik, który ma możliwość udziału w imprezie integracyjnej, uzyskuje przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia. W ocenie NSA przychód u pracowników powstaje również wtedy, gdy pracodawca nie jest w stanie określić wysokości przychodu, który należy przypisać poszczególnym pracownikom. Dla powstania przychodu nie ma znaczenia, że pracodawca nie jest w stanie ustalić, w jakim zakresie poszczególni pracownicy skorzystali z atrakcji przewidzianych w ramach imprezy integracyjnej.

Mając na względzie tak skrajnie zróżnicowane stanowiska wyrażane przez NSA na przestrzeni kilku ostatnich miesięcy, wydaje się, że tylko uchwała NSA w tym zakresie może doprowadzić do ukształtowania się jednolitej linii orzeczniczej.

Ryczałtowe opłacanie imprezy

Często zdarza się, że firma zleca kompleksowe zorganizowanie imprezy pracowniczej, a pracodawca opłaca wydatki związane z organizacją takich spotkań ryczałtowo. NSA w wyroku z 8 listopada 2012 r., sygn. akt II FSK 602/11 wskazał, że nie ma znaczenia, w jakim zakresie i z jakich świadczeń zawartych w pakiecie osoba zatrudniona w rzeczywistości korzysta. Podkreślił, że udział pracownika w imprezie integracyjnej organizowanej przez pracodawcę powoduje powstanie przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli świadczeniem jest zespół świadczeń składających się na określoną imprezę, to samo uczestnictwo w balu oznacza, że określony pracownik mógł z niego skorzystać. Przy ustaleniu przychodu dla poszczególnego pracownika nie ma znaczenia to, że spółka poniosła koszty zorganizowania imprezy w formie ryczałtu. W takiej sytuacji wystarczy działanie arytmetyczne, ponieważ znany jest zarówno koszt, jak i liczba uczestników. Sąd podkreślił, że nie ma znaczenia to, czy pracownik przychodzi sam, czy z osobą towarzyszącą, gdyż to osoba zatrudniona uzyskuje świadczenie.

Imprezy zwolnione z opodatkowania PIT

Niezależnie od wskazanych wcześniej rozbieżności w orzecznictwie, można wyodrębnić pewną kategorię wydarzeń organizowanych przez pracodawców dla pracowników, w których wzięcie udziału nie powoduje powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

Należą do nich wszelkie spotkania, wyjazdy i szkolenia, mające charakter ściśle służbowy, dla pracownika są obowiązkowe. Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o PIT wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych jest między innymi wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych.

W związku z tym organy podatkowe nie powinny mieć wątpliwości, że wzięcie udziału w takim obowiązkowym, służbowym spotkaniu nie stanowi dla pracownika przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Jednak, aby uniknąć sporu z organami podatkowymi, pracodawcy powinni dysponować dowodami potwierdzającymi, że spotkanie miało charakter edukacyjny.

Co ważne, w przypadku gdy szkolenie połączone jest z dodatkowymi atrakcjami przeznaczonymi dla pracowników, koszt tych atrakcji będzie przychodem dla pracownika. Na ten podział wskazuje m.in. dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 29 listopada 2012 r., nr IPPB2/415-804/12-2/AK. Organ podatkowy wyjaśnił, że koszty poniesione przez pracodawcę na organizację części służbowej nie stanowią po stronie pracownika przychodu ze stosunku pracy. Jednak zapewnienie przez pracodawcę dla pracowników dodatkowych atrakcji w miejscu zakwaterowania, np. wynajem sali na dyskotekę oraz zapewnienie posiłków w trakcie jej trwania, jeżeli nie mają one żadnego związku ze szkoleniem, będzie stanowić dla pracowników przychód ze stosunku pracy. Do przychodu pracownika nie należy zaliczać atrakcji, które hotel udostępnia swoim gościom, jeśli zawarte są w cenie zakwaterowania. Na przykład w sytuacji, w której (w standardowej ofercie) zakwaterowanie w hotelu uprawnia wszystkich gości do dwóch wejść do hotelowego SPA.

+---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------+
| Przykład |
| |
| Udokumentowanie szkoleniowego charakteru wyjazdu |
| |
| Przedsiębiorstwo ,,Electrode”, będące częścią międzynarodowego koncernu, zajmuje się sprzedażą artykułów elektrycznych. W przyszłym miesiącu oferta handlowa spółki zostanie poszerzona o nowy innowacyjny produkt, dlatego pracownicy muszą odbyć szkolenie w celu lepszego jego poznania. W związku z tym pracodawca postanowił zorganizować trzydniowy wyjazd szkoleniowy, pod koniec, którego każdy uczestnik otrzyma zaświadczenie potwierdzające znajomość nowego produktu. Zajęcia w formie warsztatów prowadzone będą przez specjalistów z firmy „Creator”. Dowodem potwierdzającym edukacyjny charakter wyjazdu mogą być np. prezentacja za szkolenia, plan szkolenia. Na potwierdzenie tego, że wyjazd był obowiązkowy, pracodawca przekazał pracownikom informację w formie pisemnej o konieczności wzięcia udziału w szkoleniu. |
+---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------+

Koszty uzyskania przychodów

Obecnie możliwość zaliczania przez pracodawcę wydatków poniesionych na organizację spotkań integracyjnych dla pracowników oraz na zapewnienie dodatkowych atrakcji do kosztów uzyskania przychodów nie budzi większych wątpliwości. Kosztami uzyskania przychodów są bowiem koszty ponoszone przez podatników w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (art. 15 ust. 1 ustawy o CIT), z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ustawy. Organy podatkowe potwierdzają, że koszty organizacji imprez integracyjnych są kosztami ponoszonymi w celu osiągnięcia przychodów, jeśli pozostają w związku z prowadzoną przez pracodawcę działalnością gospodarczą, ważny jest więc cel organizowanego spotkania.

Do najczęściej wymienianych celów, które zdaniem organów podatkowych umożliwiają zaliczenie ponoszonych przez pracodawcę wydatków do kosztów uzyskania przychodów należą:

– budowanie zespołu,

– poprawa atmosfery w pracy,

– podnoszenie kwalifikacji zawodowych pracowników oraz

– wzrost motywacji w zakresie wykonywania obowiązków pracowniczych.

Powyższe stanowisko potwierdzają również sądy administracyjne, m.in. WSA we Wrocławiu w wyroku z 5 lipca 2012 r.7. Sąd podkreślił, że wydatki poniesione w celu organizacji imprez integracyjnych, których głównym celem jest „wzajemne ze sobą przebywanie, zabawa przy muzyce czy konsumpcja”, nie mogą zostać zaliczone do kategorii kosztów uzyskania przychodu. Oznacza to konieczność każdorazowego określania celów aranżowania spotkań i wyjazdów dla pracowników, aby organ podatkowy nie uznał, że zostały zorganizowane w celach rozrywkowych.

Powyższe stanowisko potwierdzają również organy podatkowe, m.in. dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 2 listopada 2012 r., nr IBPBI/2/423-937/12/MS.

Zdarza się, że możliwość uczestniczenia w imprezach integracyjnych organizowanych przez pracodawców mają również członkowie rodzin oraz osoby towarzyszące pracownikom. W takiej sytuacji, w ocenie większości organów podatkowych (między innymi we wskazanej wyżej interpretacji), brak jest możliwości zaliczenia części wydatków, która przypada na udział takich osób, do kosztów uzyskania przychodu. Wydatki te nie mają bowiem żadnego wpływu na wysokość ani możliwość uzyskiwania przychodu przez pracodawcę, a więc nie spełniają przesłanki z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT8.

Odmiennie należy potraktować sytuację, w której w imprezie integracyjnej uczestniczą podwykonawcy, współpracujący ze spółką na podstawie stosunku innego niż stosunek pracy. W wyroku z 10 czerwca 2011 r. WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3298/10 uznał, że pracodawca ma prawo zaliczyć wydatki poniesione w związku z uczestnictwem podwykonawców we wspólnej imprezie integracyjnej z pracownikami spółki do kosztów uzyskania przychodu. Jednakże sąd podkreślił, że w takiej sytuacji za każdym razem należy oceniać, czy wydatki takie nie będą stanowiły kosztów reprezentacji. Jednocześnie, w ocenie WSA, jest niedopuszczalne odmienne traktowanie wydatków poniesionych na udział w tej samej imprezie integracyjnej zarówno pracowników, jak i współpracujących na podstawie umów cywilnoprawnych podwykonawców.

Rozliczenie podatku od towarów i usług

Dla prawidłowego rozliczenia VAT w związku z organizacją imprezy integracyjnej niezbędna jest wnikliwa analiza, a następnie kwalifikacja podatkowa danego świadczenia, będącego elementem przygotowywanego spotkania. Znając konsekwencje podatkowe poszczególnych czynności spośród możliwych scenariuszy imprezy, przedsiębiorca będzie w stanie wybrać najbardziej optymalny dla siebie schemat organizacyjny.

Decydując się na przygotowanie imprezy integracyjnej dla pracowników, warto przeanalizować finansową stronę przedsięwzięcia już na etapie dokonywanych zakupów, wziąwszy pod uwagę, że zasadniczo można odliczać VAT z tego tytułu.

W przypadku nabycia przez pracodawcę:

– towarów (np. produktów spożywczych, nagród, strojów) będzie istniało prawo do odliczenia VAT przy jednoczesnej konieczności opodatkowania przekazań VAT należnym, chyba że zostaną zaklasyfikowane jako prezenty małej wartości9,

– usług, od których nie przysługuje prawo do odliczenia VAT (np. od podatnika zwolnionego z VAT, noclegowych, gastronomicznych, turystycznych), podmiot nie odliczy VAT, ale może być zobligowany do jego naliczenia,

– usług, od których przysługuje prawo do odliczenia VAT (np. kompleksowej imprezy, wynajmu sali, catering), podatnik odliczy VAT i może być zobligowany do uiszczenia VAT należnego.

VAT należny

Zgodnie z brzmieniem art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług (opodatkowane VAT) uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług, m.in. na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Na mocy powyższego przepisu należy uznać, że w celu wyjaśnienia, czy umożliwienie zatrudnionemu udziału w konkretnej imprezie podlega opodatkowaniu, kluczowe staje się ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli więc pracodawca przekonująco uzasadni związek organizowanej imprezy z prowadzoną działalnością gospodarczą, nie będzie ona uważana za czynność podlegającą VAT.

Opodatkowane jest bowiem tylko takie nieodpłatne świadczenie usług na rzecz pracowników, które służy wyłącznie celom osobistym pracowników, zatem nie ma żadnego (choćby niewielkiego) związku z celem działalności podatnika10.

Aktualnie w przypadku imprez integracyjnych organy podatkowe zajmują dość jednolite stanowisko, pozwalające uznać, że w sytuacji, w której impreza integracyjna z założenia nie jest zorganizowana w celu zaspokajania osobistych celów pracowników (tj. dla ich własnej rozrywki, zaspokojenia potrzeb żywieniowych), a faktyczne dominujące korzyści osiąga z niej pracodawca (prezentuje wyniki firmy, wskazuje nową strategię, scala więzi w zespole, zapewniając efektywność późniejszej pracy itp.), to nie podlega ona VAT.

Planując przygotowanie imprezy integracyjnej, pracodawca powinien zwrócić szczególną uwagę na właściwe określenie celu imprezy.

Najprostszym rozwiązaniem wydaje się obligatoryjna impreza integracyjna, której znaczącą część będzie stanowić szkolenie – nie powinno być wtedy wątpliwości, że organizacja takiej imprezy integracyjnej nie podlega opodatkowaniu. Powyższe potwierdził m.in. dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 21 listopada 2012 r., nr ILPP2/443-1202/11/12-S/SJ, wprost wskazując, że w przypadku gdy w trakcie wyjazdów pracownicy uczestniczą w szkoleniach związanych z działalnością przedsiębiorstwa połączonych z zajęciami integracyjnymi, a dodatkowo pracodawca organizuje dla nich uroczystą kolację, całość nie jest obciążona VAT należnym. Wszystko to wpływa bowiem m.in. na poprawę komunikacji pracowników oraz atmosferę w pracy. Szkolenia te niejednokrotnie odbywają się w dniach pracy, a udział pracowników jest obowiązkowy.

Podobnie wypowiedział się dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 12 stycznia 2012 r., nr IPPP3/443-1397/11-2/KB. Organ podatkowy wskazał, że nie podlega opodatkowaniu spotkanie o charakterze motywacyjno-integracyjnym, którego celem będzie zintegrowanie pracowników i wzrost motywacji w zakresie wykonywania obowiązków, co przełoży się na ich wydajność i wysoką jakość wykonywanych obowiązków służbowych.

Należy zwrócić szczególną uwagę na sytuację, w której pracodawca decyduje się na samodzielny zakup produktów spożywczych, nagród czy innych towarów potrzebnych do przygotowania imprezy integracyjnej.

Jeśli pracodawca samodzielnie nabędzie produkty, mogąc odliczyć VAT11, powstaje ryzyko obowiązku naliczenia podatku należnego w związku z ich wydaniem pracownikom (chyba że uda się przekazanie zakwalifikować do prezentów o małej wartości, które w myśl definicji ustawowej, nadrzędnej nad językowym rozumieniem słowa, nie muszą być przekazywane w celu „podarunkowym” – istotna jest przede wszystkim wartość „prezentu”). Ryzyko to w przypadku zużycia artykułów spożywczych podczas imprezy jest jednak mniejsze. Organy podatkowe często korzystnie dla przedsiębiorców interpretują przepisy, dzięki czemu zużycie artykułów spożywczych (ewentualnie nawet alkoholu) podczas imprezy integracyjnej nie powoduje osobistego przysporzenia dla pracowników i nie musi być opodatkowywane12. Niestety jednak nie można przewidzieć, jakie stanowisko w tym zakresie wyrazi lokalny dla przedsiębiorcy urząd.

Biorąc pod uwagę odmienne traktowanie na gruncie VAT nieodpłatnych przekazań towarów i usług, zdecydowanie korzystnym dla pracodawców rozwiązaniem wydaje się zakup usługi kompleksowej, polegającej na całościowym zorganizowaniu imprezy przez jedną firmę, która w zakresie swoich obowiązków mieści również zagwarantowanie uczestnikom niezbędnych towarów, w tym artykułów spożywczych. Zapewnienie uczestnikom imprezy, zorganizowanej przez podmiot zewnętrzny, kompleksowej usługi, bez wzbudzania wątpliwości, nie będzie podlegać późniejszemu opodatkowaniu VAT.

Z tym podejściem zgodził się dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 21 listopada 2012 r., nr ILPP2/443-1202/11/12-S/SJ. Organ podatkowy potwierdził, że przepis art. 7 ust. 2 ustawy o VAT ma zastosowanie w sytuacji, gdy pracodawca nabywa poszczególne towary. Natomiast w przypadku nabycia przez pracodawcę usługi kompleksowej zastosowanie znajdą regulacje art. 8 ust. 2 ustawy o VAT – generalnie korzystne dla przedsiębiorcy.

Przemyślana organizacja

Mając na uwadze wcześniejsze rozważania, do celów późniejszych rozliczeń PIT i CIT oraz VAT pracodawcy, którzy zdecydują się na zorganizowanie imprezy integracyjnej dla swoich pracowników, powinni opracować scenariusz pracowniczego spotkania w sposób bardzo przemyślany, w szczególności układając program imprezy, tak aby wskazywał, że organizowane spotkanie odbywa się w celu realizacji istotnych potrzeb przedsiębiorstwa.

Aby zminimalizować ryzyko określenia przez organy podatkowe przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń po stronie pracowników, wyjazd czy spotkanie integracyjne powinno mieć, w swojej przeważającej części, charakter szkoleniowy. Część szkoleniowa imprezy integracyjnej może dotyczyć wiedzy o produktach, strategii rozwoju przedsiębiorstwa czy ogólnej działalności przedsiębiorstwa. Mogą być to przykładowo różnego rodzaju formy rywalizacji w postaci konkursów, quizów, rebusów. Takie rozwiązania pozwolą wzmocnić podstawy, uzasadniające zaliczenie ponoszonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów oraz braku opodatkowania VAT.

Podsumowanie

W związku z tym że nie ma jednolitej linii interpretacyjnej na gruncie PIT najbezpieczniejszym dla podatników rozwiązaniem jest uznanie, że wzięcie przez pracownika udziału w imprezie integracyjnej nie powoduje powstania przychodu tylko wtedy, gdy impreza ma charakter szkoleniowy. W sytuacji gdy impreza integracyjna ma charakter wyłącznie rozrywkowy, należy uznać, że po stronie zatrudnionego powstaje przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Pracodawcy powinni prowadzić ewidencję osób, które nie brały udziału w imprezie integracyjnej. W razie sporu z organami podatkowymi będzie ona dowodem potwierdzającym brak powstania przychodu po stronie tych pracowników.

1 Sygn. akt II FPS 7/10.

2 Tak m.in. wyrok NSA z 11 stycznia 2011 r., sygn. akt II FSK 1531/09.

3 Np. wyrok NSA z 2 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1017/10, wyrok NSA z 17 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 2740/11 oraz wyrok NSA z 8 listopada 2012 r., sygn. akt II FSK 602/11.

4 Sygn. akt II FSK 1064/11.

5 Sygn. akt II FSK 1256/11.

6 Sygn. akt II FSK 1428/11.

7 Sygn. akt I SA/Wr 444/12.

8 Stanowisko takie prezentowane było również w interpretacji indywidualnej dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 6 marca 2012 r., nr IPPB5/423-1157/11-4/RS.

9 Art. 7 ust. 4 ustawy o VAT.

10 Stanowisko takie aktualne również w obecnym stanie prawnym zaprezentował WSA w Warszawie w wyroku z 17 grudnia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1287/07, wskazując, że nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste pracowników podatnika może mieć dwojakiego rodzaju charakter: może być niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, czyli działalnością gospodarczą podatnika, albo wiązać się z tą działalnością. Założenie takie tkwi w samej konstrukcji art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Opodatkowaniu w ramach tego przepisu podlega tylko takie nieodpłatne świadczenie usług przez podatnika, które służąc celom osobistym pracowników (ich celom bezpośrednio konsumpcyjnym), nie ma jednocześnie żadnego związku z działalnością przedsiębiorstwa podatnika. Jeśli natomiast usługa taka realizowana jest w związku z tą działalnością, stanowiąc fragment zadań przedsiębiorstwa, wówczas wyłączona jest z opodatkowania.

11 W praktyce wskazuje się, że przesłanki istnienia prawa do odliczenia nie należy utożsamiać z realizacją tego prawa. Jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia, lecz z niego nie skorzystał, nieodpłatne przekazanie wciąż będzie skutkować obowiązkiem rozliczenia VAT.

12 Np. interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 czerwca 2012 r., nr IPPP3/443-456/12-2/RD.

Pracownicy biorący udział w imprezie integracyjnej zorganizowanej przez pracodawcę uzyskują przychód z nieodpłatnego świadczenia podlegający opodatkowaniu PIT. Planując przygotowanie takiego spotkania, warto zwrócić szczególną uwagę na właściwe określenie jej celu. Wyjazdy i szkolenia, mające charakter ściśle służbowy, które jednocześnie są dla pracownika obowiązkowe, nie będą generować przychodu podlegającego PIT.